POST 199/2023
Come è noto l’imposta di donazione e successione è caratterizzata da aliquote e franchigie che sono determinate dal rapporto di parentela tra beneficiario/erede e donante/de cuius:
– 4% per il coniuge e i parenti in linea retta, da calcolare sul valore eccedente 1 milione di euro (franchigia) per ciascun beneficiario,
– 6% per fratelli e sorelle, da calcolare sul valore eccedente 100 mila euro (franchigia), per ciascun beneficiario,
– 6% da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per gli altri parenti fino al quarto grado, affini in linea retta, affini in linea collaterale fino al terzo grado,
– 8% da calcolare sul valore totale (cioè senza alcuna franchigia), per le altre persone.
Se a beneficiare del trasferimento è una persona portatrice di handicap grave l’imposta si applica sulla parte del valore della quota che supera 1.500.000 euro (franchigia), a prescindere dal grado di parentela tra i soggetti coinvolti.
Da molti anni si discute se la franchigia sia da considerarsi come “unica”, utilizzabile una sola volta, ovvero “duplice”, con carattere di autonomia tra le due imposte di donazione e di successione.
La prima interpretazione (meno favorevole per il contribuente) prevede il cosiddetto “coacervo” successorio e quindi che l’utilizzo della franchigia in sede di donazione riduca o annulli (“facendo cumulo”) la possibilità di utilizzo della medesima in sede successione. In particolare, sulla base di tale impostazione, (i) l’utilizzo parziale della franchigia in sede di donazione fa sì che l’importo utilizzato debba esser detratto in sede di successione ovvero (ii) l’utilizzo integrale della franchigia in sede di donazione fa sì che venga memo la possibilità del suo utilizzo in sede di successione.
La seconda interpretazione (più favorevole per il contribuente) prevede invece che la franchigia possa esser applicata in via autonoma e indipendente sia per l’imposta di donazione che per l’imposta di successione, senza quindi fare cumulo tra i due tributi. In tale caso, il contribuente ha a disposizione sia una franchigia ai fini delle donazioni che una franchigia ai fini della successione.
L’Agenzia delle Entrate dal 2008 ha sempre sostenuto prima interpretazione. Tuttavia, con la recente Circolare n. 29 del 2023 l’Amministrazione si è adeguata al consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità favorevole, invece, alla seconda interpretazione, più vantaggiosa per i contribuenti.
Con la suddetta Circolare si chiarisce quindi che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di successione, l’istituto del coacervo “successorio” deve ritenersi “implicitamente abrogato”, con la conseguenza che lo stesso non può essere applicato. Questo si traduce in un risparmio di imposta per i contribuenti; si pensi ad esempio ad un genitore che dona in vita 1 milione di Euro al discendente e che poi lascia allo stesso, in sede di successione, un altro milione di Euro: la nuova interpretazione comporta un vantaggio di 40 mila Euro.
Infine, nel predetto documento di Prassi, l’Agenzia delle Entrate rivede la propria posizione anche ai fini del “coacervo donativo” che continua a trovare applicazione e quindi più donazioni fanno cumulo ai fini dell’utilizzo della franchigia (o in altri termini una donazione precedente erode la franchigia per quella successiva), con esclusione però delle donazioni poste in essere tra il 25 ottobre 2001 e il 28 novembre 2006, periodo in cui la disciplina relativa all’imposta sulle successioni e donazioni risultava abrogata.
Diego Cavaliere
Dottore Commercialista – Studio EPICA – Treviso
